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lunedì 26 novembre 2007

La dichiarazione tributaria e la sua ritrattabilità

Riporto qui di seguito copia di un articolo distribuito venerdì scorso a lezione a cudea di E. De Mita e pubblicato sul Sole 24 ore. Tutti i diritti sono riservati dall'Autore e dall'Editore.


Dichiarazioni con ritrattabilità ancora limitata
LA SENTENZA La Corte di cassazione indica come termine i quattro anni che sono disponibili per le rettifiche
Enrico De Mita
«Il termine ragionevole per l'emendabilità della dichiarazione (che deve essere necessariamente fissato, altrimenti resterebbe gravemente violato il principio della certezza dei rapporti giuridici) va individuato, nel silenzio del legislatore sul punto, in quello quadriennale stabilito, per la rettifica della dichiarazione da parte dell'Ufficio, dal Dpr n. 633/1972, articolo 57, termine da considerare, nel contesto del principio di parità e di bilanciamento delle posizioni, validamente operante anche per il contribuente» (Corte di cassazione n. 21944/2007).
La recente sentenza della Cassazione sulla ritrattabilità della dichiarazione è apprezzabile sia per il termine fissato (finalmente stabilito in quello per l'accertamento, come si affermava da tempo in dottrina), sia per la motivazione, incentrata sul rispetto dei principi costituzionali.
Questo non può, però, far dimenticare che rimane comunque un vuoto legislativo che riemerge quando vi sia l'esigenza pratica della ritrattazione, ma manchi un atto dell'amministrazione, e quindi sia preclusa al contribuente la possibilità di adire il giudice.
La ritrattabilità della dichiarazione è stata, fin da Ezio Vanoni, una conquista della dottrina e della giurisprudenza, che è arrivata al punto di affermare che la ritrattazione può essere fatta in ogni stato e grado del giudizio. Ma una volta accettata tale possibilità in linea di principio, la questione era ferma ancora a un'importante decisione della Cassazione (Sezioni unite, sentenza n. 79185/1965), secondo la quale la ritrattazione era sì possibile, ma l'amministrazione finanziaria non era obbligata a fare alcunché. Il problema rimasto era quindi duplice: qual è la strada per arrivare davanti al giudice? E fino a quando la ritrattazione può essere proposta?
Dopo alcune incertezze, la Cassazione è dunque arrivata alla sentenza in commento che ammette che il contribuente possa ritrattare la dichiarazione fino alla scadenza del termine per l'amministrazione per procedere all'accertamento (31 dicembre del quarto anno successivo alla presentazione della dichiarazione).
La Cassazione giunge a questa conclusione facendo leva sui principi costituzionali: si richiamano espressamente i principi di capacità contributiva, di buona amministrazione e di parità e bilanciamento delle posizioni. Si tratta di affermazioni che trovano fondamento in dottrina, dove è stato sottolineato che un'imposta non può essere definitivamente dovuta solo perché dichiarata, anche se contraria alla legge. E nel caso deciso dalla sentenza, avendo il contribuente proposto tardi la ritrattazione, il ricorso è stato dichiarato inammissibile. Questa impostazione richiede che si configuri l'oggetto del processo come rapporto unitario, e pertanto il contribuente sottoponga all'ufficio altri elementi perché proceda a un accertamento conforme alla realtà.
È sembrato scontato che la dichiarazione possa essere ritrattata come impugnazione del ruolo, o come istanza di rimborso (anche se per quest'ultima ipotesi esistono termini ben precisi, che possono essere conciliati con i termini affermati dalla Cassazione sostenendo l'autonomia delle due azioni).
Il problema si pone quando c'è l'esigenza pratica della ritrattazione di una dichiarazione in perdita, rispetto alla quale non vi può essere stato il versamento, e quindi manca la possibilità di un rimborso. In questo caso, se l'amministrazione non notifica alcun atto, il contribuente non dispone di alcuna strada per poter adire il giudice. E secondo me in questo caso il vuoto legislativo è incolmabile: neppure l'interpretazione adeguatrice può colmare una simile lacuna. Infatti, se non esiste un intervento dell'amministrazione, non c'è alcun atto impugnabile.
Pertanto, bisognerebbe prevedere nella legge, rispetto alla ritrattazione, un rifiuto espresso o tacito dell'amministrazione, che, decorso un certo termine, realizzi il presupposto per ricorrere al giudice tributario, che possa statuire la non rispondenza della dichiarazione alla reale situazione di fatto e/o alla previsione di legge. Una proposta di questo genere può certo trovare difficoltà perché farebbe aumentare il numero delle ritrattazioni e, di conseguenza, il lavoro dell'amministrazione: sembra, però, avere il pregio di essere più conforme ai principi costituzionali e di rendere effettivo il potere di ritrattare.
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